Torba Kanun'a Göre İşletmede Bulunmayan Kıymet Olarak Beyan Edilen Emtia ve Diğer Kıymetlerin Düşük Bedelle Satılması Halinde KDV İle İlgili Sorunlar

6111 SAYILI TORBA KANUN KAPSAMINDA İŞLETMEDE BULUNMAYAN KIYMET OLARAK BEYAN EDİLEN EMTİA VE DİĞER KIYMETLERİN DÜŞÜK BEDELLE SATILMASI HALİNDE KDV İLE İLGİLİ SORUNLAR 6111 sayılı Kanunun 10 uncu maddesi hükmü ile gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerine işletmelerinde mevcut olduğu halde kayıtlarında yer almayan emtia, makine, teçhizat ve demirbaşları yasal kayıtlarına intikal ettirmek suretiyle, kayıtlarını fiili duruma uygun hale getirmelerine imkan sağlanmış ve birçok mükellef bu imkandan faydalanmıştır. Uygulamada bu kıymetler, bildirim tarihindeki rayiç bedelle değerlenmek suretiyle envanter listelerinde gösterilmiş ve bildirilen kıymetler yasal kayıt süresi içerisinde kayıtlara intikal ettirilmiştir. Kanunun 10 uncu maddesinin 4 üncü bendi hükmüne göre, kayıtsız mal (emtia, makine, teçhizat ve demirbaş) bildiren mükelleflerin bu malları satmaları halinde, defterlere kaydedilecek satış bedeli kayıtlı değerinden düşük olamayacaktır. Gerçek satış bedelinin kayda alınan bedelden düşük olması halinde, kazancın tespitinde satış bedeli olarak kayıtlı bedel dikkate alınacaktır. Başka bir deyişle kayıtlı bedel ile satış bedeli arasındaki fark kanunen kabul edilmeyen gider olacaktır. Bilindiği üzere, Kanunun 10 uncu maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca kendilerince veya ilgili meslek kuruluşlarınca belirlenecek rayiç bedel üzerinden beyan edilerek kayıtlara intikal ettirilmiş; - Teslimleri genel orana (%18) tabi makine, teçhizat ve demirbaşlar ile emtianın rayiç bedeli üzerinden %10 oranı, - Teslimleri indirimli orana (%1, %8) tabi makine, teçhizat ve demirbaşlar ile emtianın rayiç bedeli üzerinden ise tabi oldukları oranın yarısı esas alınmak suretiyle KDV hesaplanarak elektronik ortamda sorumlu sıfatıyla beyan edilmiştir. Beyan edilen emtiaya ait hesaplanan KDV, 1 No.lu KDV beyannamesinde genel esaslar çerçevesinde indirim konusu yapılabilecektir. Ancak, kayıtlarda yer almayan makine, teçhizat ve demirbaşların rayiç bedeli üzerinden hesaplanarak ödenen KDV'nin indirimi mümkün olmayıp, bu tutar, verginin ödendiği yılın gelir veya kurumlar vergisi matrahlarının belirlenmesinde gider olarak dikkate alınabilecektir. 3065 Sayılı KDV Kanunun 29/2 ve 32 nci maddeleri uyarınca, söz konusu maddelerde belirtilen işlemler nedeniyle yüklenilen vergiler, indirim yoluyla telafi edilememeleri halinde iade konusu yapılabilmektedir. Bu çerçevede, 6111 sayılı Kanunun 10 uncu maddesinden faydalanarak, kayıtlarda yer almayan emtia dolayısıyla hesapladıkları KDV'yi mevzuata uygun şekilde beyan edip ödeyen ve bu vergiyi indirim hesaplarına intikal ettiren mükellefler tarafından, beyana konu emtianın, 3065 sayılı Kanun uygulamasında iade hakkı tanınan işlemlerde kullanılması durumunda, beyan edilerek ödenen ve indirim hesaplarına alınan söz konusu verginin yüklenilen verginin hesabında dikkate alınması ve dolayısıyla iade konusu yapılması mümkün bulunmaktadır. Öte yandan, makine, teçhizat ve demirbaşlar nedeniyle bahse konu uygulama kapsamında beyan edilerek sorumlu sıfatıyla ödenen KDV'nin indirim konusu yapılması mümkün olmadığından, bu verginin iadesi de söz konusu olmayacaktır. Ancak, yukarıda belirttiğimiz üzere, işletmede kayıtsız mal olarak beyan edilen kıymetlerin gerçek satış bedelinin kayda alınan bedelden düşük olması halinde, kazancın tespitinde satış bedeli olarak kayıtlı bedelin dikkate alınması, başka bir deyişle kayıtlı bedel ile satış bedeli arasındaki farkın kanunen kabul edilmeyen gider olması KDV yönünden beraberinde başka sorunları da getirmektedir. Daha iyi anlaşılabilmesi bakımından vergi inceleme elemanlarının da hoşuna gidebilecek konuyu üç başlık halinde inceleyelim. 1-Satıştan Doğan Zarara İsabet Eden Alışta Ödenen KDV’nin KKEG Olması: 3065 Sayılı KDV Kanunu’nun “İndirilemeyecek Katma Değer Vergisi” başlıklı 30 uncu maddesinin (d) bendine göre Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarına göre kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen giderler dolayısıyla ödenen katma değer vergisi mükelleflerin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden indirilememektedir. Bu hükme göre; işletmede kayıtsız emtianın satışından doğan zarara isabet eden KDV indirim konusu yapılamayacak ve satışın yapıldığı dönemde İlave KDV olarak mı beyan edilecektir? (Genel KDV oranına tabi olarak beyan edilen mallarda %10 KDV beyan edildiğinden zararın %10’u kadar bir KDV indirim konusu yapılamayacaktır.) 2-Satış Bedelinin Deftere Kayıtlı Değerden Düşük Olamaması ve KDV’nin Emsal Bedel Üzerinden Beyanı: 3065 Sayılı KDV’nun “Emsal Bedeli ve Emsal Ücreti” başlıklı 27 inci maddesinin (2). Bendine göre, bedelin emsal bedeline veya emsal ücretine göre açık bir şekilde düşük olduğu ve bu düşüklüğün mükellefçe haklı bir sebeple açıklanamadığı hallerde de matrah olarak emsal bedeli veya emsal ücreti alınmaktadır. Bu hükme ve Torba Kanunun 10 uncu maddesinin (4).bendine göre satış bedelinin deftere kayıtlı değerden düşük olamaz hükmünün birlikte değerlendirilmesi durumunda; Torba Kanunun 10 uncu maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca kendilerince veya ilgili meslek kuruluşlarınca belirlenecek rayiç bedel üzerinden beyan edilerek kayıtlara intikal ettirilmiş olan işletmeye kayıtsız kıymetin satışından zarar doğması halinde, zarara isabet eden (Satışında Genel KDV oranı uygulanan mallarda zararın %18’i kadar bir KDV) KDV satışın yapıldığı dönemde İlave Edilecek KDV olarak mı beyan edilecektir? 3-Satıştan Doğan Zarar İçin KDV Yönünden Herhangi Bir İşlem ve Beyan Yapılmaması: 6111 Sayılı Torba Kanun vergi mevzuatı uygulamasında özel bir Kanun olarak düzenlenmiştir ve bu Kanunla ilgili olarak yayımlanan Tebliğlerde; işletmede kayıtsız mal olarak beyan edilen kıymetlerin satışında gerçek satış bedelinin kayda alınan bedelden düşük olması halinde, satış bedelinin deftere kayıtlı değerinden düşük olamayacağı ve kazancın tespitinde kayıtlı bedelin esas alınacağı belirtilmiş olmakla beraber zarara isabet eden KDV hakkında bir belirleme yapılmadığından bu konuda yapılacak başkaca bir işlem veya ilave bir KDV beyanı olmayacak mıdır? Konu ile ilgili olması bakımından 08.08.2011 Tarih ve KDVK-60/2011-1 Sayılı 60 Seri Nolu KDV Sirküleri’nin “Malların Değerinin Düşmesi Sonucu Meydana Gelen Kayıplar” başlıklı 8.1.3.2 bölümündeki açıklamalar da dikkate alınabilir. Buna göre; “………….Malın tamamen yok olmaması, ancak değerinde önemli derecede düşüklük meydana gelmesi halinde malın zayi olması hükümleri geçerli olmayacaktır. Bu durumda malların zayi olması değil, düşük bedelle veya zararına satışı söz konusu olacağından, bu malların iktisabı dolayısıyla yüklenilen KDV'nin indirim konusu yapılabileceği tabiidir.” ifadeleri yer almaktadır. Yukarıda yer alan açıklamalarımız 60 Nolu KDV Sirkülerleri ile birlikte değerlendirildiğinde mükellefler için en güzel uygulamanın 6111 sayılı Torba Kanunun vergi mevzuatı uygulamasında özel bir Kanun olarak yorumlanması ve zarara isabet eden KDV hakkında Torba Kanunla ilgili Tebliğlerde bir belirleme yapılmadığından bu konuda yapılacak başkaca bir işlem olmadığı veya ilave bir KDV beyanı olmayacağıdır. Bununla birlikte, işletmede kayıtsız mal olarak beyan edilen kıymetlerin gerçek satış bedelinin kayda alınan bedelden düşük olması hallerinde KDV uygulaması bakımından mükelleflerin mali idareden mukteza talebinde bulunması ve mali idarenin konu hakkında bir açıklama yapmasının uygun olacağını düşünmekteyiz. 13.09.2011 Kadir KARAKAŞ Yeminli Mali Müşavir