İndirimli Orana Tabi Satışlara İlişkin KDV İadesinde Bir Sorun

İNDİRİMLİ ORANA TABİ SATIŞLARDA KDV İADESİNDE BİR SORUN İndirimli KDV oranına tabi satışlarda KDV iadesinin yasal dayanağı KDV Kanunu’nun 29. maddesinin ikinci fıkrasıdır. Söz konusu yasa hükmüne göre; indirimli orana tabi işlemler dolayısıyla yüklenilen ve indirim yoluyla giderilemeyen KDV tutarlarının Bakanlar Kurulunca tespit edilecek sınırı aşan kısmının yılı içinde vergilendirme dönemleri itibariyle mahsuben, yılı içinde mahsuben iade edilmeyen tutarların da izleyen yıl içinde isteğe bağlı olarak nakden ya da mahsuben iadesi imkânı getirilmiştir. Konuya ilişkin olarak 74, 76, 99 ve 101 no.lu KDV Genel Tebliğleri yayımlanmış bulunmaktadır. Bakanlar Kurulu, bu hükmün uygulamasına yönelik olarak indirimli vergi oranına tabi teslim ve hizmetlerde iade uygulaması ile ilgili sınırı 2010 yılı için de 13.300.- TL (2011 yılı için 14.300 TL) olarak belirlemiştir. Mahsuben iade uygulamasında KDV Kanununun 28. maddesine göre Bakanlar Kurulunca vergi oranları indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup teslim ve hizmetin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirilemeyen ve tutarı Bakanlar Kurulunca tespit edilecek sınırı aşan vergi mükellefin tebliğlerde belirtilen borçlarına mahsuben ödenir. Yılı içinde mahsuben iade edilmeyen vergi izleyen yılda nakden veya mahsuben iade edilmektedir. Uygulamada yılı içinde mahsuben iade edilecek KDV tutarlarının hesaplanmasına ilgili yılın Ocak döneminden itibaren başlanacak ve hesaplama 74 No’lu ve 76 No’lu KDV Genel Tebliğlerine uygun olarak aylar itibariyle ve kümülatif olarak gerçekleştirilecektir. İade tutarının 2010 yılı içinde 13.300,00 TL’yi geçtiği dönemde aşan kısmı, izleyen aylarda ise tamamının mahsuben iadesi talep edilebilecektir. İade alacağının doğduğu dönemde, alacağın tamamının mahsup olarak kullanılamaması halinde kullanılamayan tutar, gelecek dönemlerdeki mahsup taleplerinde dikkate alınabilecektir. İade tutarının hesaplanmasına her takvim yılının Ocak ayı itibariyle başlanacaktır. Ocak döneminde varsa indirimli orana tabi işlemlerin bünyesine giren vergilerden indirimli orana tabi işlemler nedeniyle hesaplanan vergi çıkarılarak ilk hesaplama yapılacaktır. Bu ilk hesaplama aynı dönem beyannamesinde yer alan “sonraki döneme devreden vergi tutarı” ile karşılaştırılacaktır. Beyannamede sonraki döneme devreden vergi yer almıyorsa, Ocak dönemi için indirimli orana tabi işlemlerin bünyesine giren vergi tutarı yıllık iade hesabına dahil edilmeyecektir. Sonraki döneme devreden vergi mevcutsa ve indirimli orana tabi işlemlerin bünyesine giren vergi ile bu işlemler nedeniyle hesaplanan katma değer vergisi arasındaki vergi farkını aşıyorsa, bu vergi farkının tamamı, aşmıyorsa devreden vergi tutarı “aylık iade edilebilir vergi” olarak kabul edilecektir. Bu hesaplamalar Aralık ayına kadar diğer aylar için de yukarıdaki açıklamalara göre yapılacaktır. Aralık ayındaki indirimli orana tabi işlemlerin bünyesine giren vergiler ile bu işlemlerle ilgili olarak hesaplanan vergi arasındaki fark Aralık sonu itibariyle hesaplanan “iade edilebilir vergi” ile toplanacaktır. Bu toplam Aralık ayı devreden vergisi ile mukayese edilecek, devreden vergi yoksa iade talep edilmeyecektir. Devreden vergi mevcutsa ve tutarı bu toplamı aşıyorsa bu toplamdan, aşmıyorsa Aralık ayındaki devreden vergi tutarından yılı içinde mahsup edilen vergiler düşüldükten sonra kalan kısmın 13.300,00 TL’yi aşan kısmı 2010 yılı için “İade Edilebilecek KDV” olarak dikkate alınacaktır. İndirimli orana tabi işlemlerden doğan iade alacağının yılı içinde mahsuben iade edilmeyen kısmı izleyen yıl içinde (2010 takvim yılı için 2011 yılının Kasım dönemine kadar herhangi bir ayda) verilecek beyannamede nakden veya mahsuben iade talep edilecek ve bu beyanname dahil 2011 yılında bu tarihe kadar verilen diğer beyannamelerde yer alan sonraki döneme devreden vergi ile mukayese edilecektir. Bu mukayesede yukarıdaki açıklamalar esas alınacak ve yıllık nakden veya mahsuben iade tutarı hesaplanacaktır. Buna göre Kasım 2011 dönemi veya önceki dönem beyannamelerinde devreden vergi yoksa iade söz konusu olmayacaktır. Devreden vergi varsa ve Aralık sonu itibariyle tespit edilen yıllık iade edilebilir vergi miktarını aşıyorsa iade edilebilir verginin tamamının, aşmıyorsa devreden vergi tutarının nakden veya mahsuben iade edilmesi mümkündür. Ancak iadenin yapılabilmesi için iade tutarının 13.300,00 TL’den az olmaması gerekmektedir. Mükellefe 13.300,00 TL’yi aşan kısım iade edilecektir. Bu şekilde hesaplanan iade edilecek tutar ilgili dönem KDV beyannamesinde devreden vergi hesabından çıkarılacaktır. İadenin yılı içinde sadece mahsuben talep edilmesi mümkündür. Mahsuben veya nakden talep edilecek iade tutarının 4.000,00 TL’yi aşmaması halinde de talep, teminat ve inceleme aranılmadan yerine getirilecektir. Mahsuben veya nakden iade talebinin 4.000,00 TL’yi aşması halinde aşan kısım için teminat gösterilerek iade alınabilecektir. İadenin yeminli mali müşavir tasdik raporu ile alınmak istenmesi halinde genel hükümlere göre işlem yapılacaktır. Ayrıca indirimli orana tabi işlemlerin bünyesine giren vergilerin hesabına genel imal ve idare giderleri ile amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen vergilerin dahil edileceği belirtilmiştir. Buraya kadar yaptığımız açıklamalarda herhangi bir sorun bulunmamakta olup, sorun aylık iade hesaplaması sırasında hesaplanan verginin yüklenilen vergiden fazla olduğu durumlarda söz konusu bu vergi farkının Vergi İdaresince önceki aylardan kümülatif olarak gelen İade Edilecek KDV Tutarı’ndan tenzil edilmesi gerektiği yönündeki görüşünden kaynaklanmaktadır. Konunun daha iyi anlaşılabilmesi bakımından bir örnek verelim. Örnekte satışlarının tamamı %8 KDV oranına tabi olan bir şirketin 2010 yılı Satış, Hesaplanan KDV, Yüklenim KDV ve Sonraki Döneme Devreden KDV bilgilerinin aşağıdaki gibi olduğunu varsayılmıştır. Tablo Vergi İdaresinin görüşü dikkate alınmadan sadece Kanun ve Tebliğ hükümleri dikkate alınarak mahsuben iade için aşağıdaki gibi hazırlanmıştır. (Tablo I) 2010 Yılı İade Edilecek Vergi Tutarının Hesaplanmasına İlişkin Tablo I (TL) Dönem 2010 İndirimli Orana Tabi İşlem Fark (4-3) Önceki Dönem Sonu İade Tutarı Toplam (5+6) Devreden KDV Cari Dönem Sonu İade Tutarı İade Edilecek KDV Bedel Hes. KDV Yük. KDV 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 Ocak 1.000.000 80.000 90.000 10.000 0 10.000 500.000 10.000 0 Şubat 2.000.000 160.000 165.000 5.000 10.000 15.000 450.000 15.000 1.700* Mart 1.000.000 80.000 85.000 5.000 0 5.000 480.000 5.000 5.000 Nisan 4.000.000 320.000 340.000 20.000 0 20.000 500.000 20.000 20.000 Mayıs 2.000.000 160.000 170.000 10.000 0 10.000 520.000 10.000 10.000 Haziran 1.000.000 80.000 82.000 2.000 0 2.000 525.000 2.000 2.000 Temmuz 3.000.000 240.000 245.000 5.000 0 5.000 540.000 5.000 5.000 Ağustos 2.000.000 160.000 150.000 -10.000 0 0 520.000 0 0 Eylül 1.000.000 80.000 85.000 5.000 0 5.000 530.000 5.000 5.000 Ekim 4.000.000 320.000 300.000 -20.000 0 0 500.000 0 0 Kasım 2.000.000 160.000 170.000 10.000 0 10.000 510.000 10.000 10.000 Aralık 2.000.000 160.000 150.000 -10.000 0 0 500.000 0 0 Toplam 58.700 *BKK ile belirlenen 13.300.-TL mahsup edilmiştir. Yukarıda yer alan tablodan görüleceği üzere, KDV’de vergilendirme döneminin aylık olduğundan hareketle ve hesaplamanın da buna göre her ay için ayrı ayrı yapılması gerektiğinden Hesaplanan KDV’nin Yüklenilen KDV’ den fazla olduğu dönemlerde İade KDV Tutarı “0” olarak dikkate alınmış, diğer ayların iade tutarlarından mahsup edilmemiştir. Aynı tabloyu Vergi İdaresinin görüşü dikkate hazırlarsak aşağıdaki Tablo II’deki gibi olmaktadır; 2010 Yılı İade Edilecek Vergi Tutarının Hesaplanmasına İlişkin Tablo II (TL) (Vergi İdaresi’nin Görüşüne Göre Hazırlanmıştır.) Dönem 2010 İndirimli Orana Tabi İşlem Fark (4-3) Önceki Dönem Sonu İade Tutarı Toplam (5+6) Devreden KDV Cari Dönem Sonu İade Tutarı İade Edilecek KDV Bedel Hes. KDV Yük. KDV 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 Ocak 1.000.000 80.000 90.000 10.000 0 10.000 500.000 10.000 0 Şubat 2.000.000 160.000 165.000 5.000 10.000 15.000 450.000 15.000 1.700* Mart 1.000.000 80.000 85.000 5.000 0 5.000 480.000 5.000 5.000 Nisan 4.000.000 320.000 340.000 20.000 0 20.000 500.000 20.000 20.000 Mayıs 2.000.000 160.000 170.000 10.000 0 10.000 520.000 10.000 10.000 Haziran 1.000.000 80.000 82.000 2.000 0 2.000 525.000 2.000 2.000 Temmuz 3.000.000 240.000 245.000 5.000 0 5.000 540.000 5.000 5.000 Ağustos 2.000.000 160.000 150.000 -10.000 0 -10.000 520.000 -10.000 -10.000 Eylül 1.000.000 80.000 85.000 5.000 0 5.000 530.000 5.000 5.000 Ekim 4.000.000 320.000 300.000 -20.000 0 -20.000 500.000 -20.000 -20.000 Kasım 2.000.000 160.000 170.000 10.000 0 10.000 510.000 10.000 10.000 Aralık 2.000.000 160.000 150.000 -10.000 0 -10.000 500.000 -10.000 -10.000 Toplam 18.700 *BKK ile belirlenen 13.300.-TL mahsup edilmiştir. Yukarıdaki tablo incelendiğinde görüleceği üzere, Vergi İdaresinin görüşü dikkate alındığında iade tutarı Ağustos, Ekim ve Aralık aylarında Hesaplanan KDV’nin Yüklenilen KDV’den toplamda 40.000.-TL tutarında fazla olmasından dolayı yıllık toplam İade Alınabilecek KDV tutarı da bu tutar kadar azalmıştır. Konu ile ilgili KDV Tebliğleri incelendiğinde görülecektir ki, aylık dönemlerde Hesaplanan KDV’nin Yüklenilen KDV’den fazla olduğu durumlarda söz konusu farkların diğer ayların İade Edilecek KDV tutarlarından mahsup edileceğine dair herhangi bir hüküm bulunmamaktadır. Keza böyle bir mahsup işleminin yapılması doğru değildir. Çünkü Hesaplanan KDV’nin Yüklenilen KDV’den fazla olduğu durumlarda aradaki fark mükellefin ilgili dönem KDV beyannamesinde Toplam İndirilecek KDV’nden zaten mahsup edilmiştir. Bunun tekrar önceki dönemler için hesaplanan İade Edilecek KDV’den mahsup edilmesi mükerrer bir işlemdir. Konu ile KDV Tebliğlerine göre aylık kıyaslamalar sadece İade Edilecek KDV tutarı ile Devreden KDV arasında yapılmak durumundadır. Bize göre Vergi İdaresi’nin yaptığı işlem aylar itibariyle hesaplanan (+) ve (-) iade tutarlarının yıllık olarak toplanması işlemidir ve hatalıdır. Vergi İdaresinin görüşünün biran için geçerli olduğunu düşünelim ve yukarıda verdiğimiz örnekte ilk 6 ayda (+) İade Alınabilecek KDV olduğunu ve toplamının 60.000.-TL olduğunu, sonraki 6 ayda (-) İade Alınabilecek KDV olduğunu ve toplamının 50.000.-TL olduğunu varsayalım. Vergi İdaresinin görüşüne göre 1. altı aylık dönem (+) İade Alınabilecek KDV tutarı, (-) 2. altı aylık İade Alınabilecek KDV tutarından sadece 10.000.-TL fazla olduğundan 13.300.-TL’lık indirim de dikkate alındığında bu mükellef KDV iadesi alamayacaktır. Ancak yıllık bazda bakıldığında KDV iadesi alamayacak olan bu mükellef ilk altı ay içinde mahsuben iade talep etseydi 46.700.-TL tutarında mahsuben iade alabilecekti. Bunun tersi durumda yani ilk altı ayda (-) İade Alınabilecek KDV ve sonraki altı ayda (+) İade Alınabilecek KDV olsa da Vergi İdaresinin görüşüne göre (-50.000+60.000-13.300=) -3.300.-TL negatif sonuç çıktığından yine yıllık bazda iade alamayacaktır. Bu durum da göstermektedir ki, (-) İade Alınabilecek KDV tutarları diğer ayların (+) İade Alınabilecek KDV tutarlarından düşülmemelidir ve ay bazında her biri “0” olarak dikkate alınmalı bu mükellefe de (+) İade Alınabilecek KDV satışları ile ilgili olarak (60.000-13.300=) 46.700.-TL’lık KDV iadesi yapılmalıdır. Yukarıda yapılan açıklamalarımızdan görüleceği üzere, aylık dönemler itibariyle Hesaplanan KDV’nin Yüklenilen KDV’den fazla olduğu dönemlerde İade Alınabilecek KDV tutarları (-) olarak değil “0” olarak dikkate alınmalı ve diğer dönemlerde (+) İade Alınabilecek KDV olması durumunda iade işlemleri gerçekleştirilmelidir. Konu hakkında Vergi İdaresinin uygulamaya yön verici bir açıklama yapması gerekli ve yerinde bir işlem olacaktır. 28.09.2011 Kadir KARAKAŞ Yeminli Mali Müşavir